CP Ricardo M. Chicolino[1]
I. Resumen:
El presente trabajo analiza la problemática derivada de la falta de armonización normativa provincial en el ámbito del Impuesto sobre los Ingresos Brutos (ISIB), que genera reiterados planteos de inconstitucionalidad en el marco del federalismo fiscal argentino.
Se examina la jurisprudencia de la Corte Suprema de Justicia de la Nación (CSJN)[2] y de tribunales provinciales, con especial atención a los supuestos de violación de la Ley de Coparticipación Federal y los principios constitucionales de razonabilidad, legalidad y libre circulación interjurisdiccional, y en este caso el Dictamen de la Procuradora General de la Nación en la causa Zamagro SA c/Pcia. de Tucumán[3].
II. Introducción
El ISIB constituye la principal fuente de financiamiento de las provincias argentinas. Sin embargo, la diversidad de criterios normativos y regulatorios en cada jurisdicción genera un escenario de desarmonización que frecuentemente deriva en planteos de inconstitucionalidad.
La tensión entre autonomía tributaria provincial y el principio de supremacía constitucional ha sido objeto de múltiples pronunciamientos judiciales, en los que se debate la validez de normas fiscales locales frente al régimen federal de coparticipación (Ley 23.548) y los principios de igualdad, razonabilidad y no confiscatoriedad.
III. Jurisprudencia de la Corte Suprema
En numerosos precedentes, la CSJN ha invalidado disposiciones provinciales por contrariar los principios constitucionales y la Ley de Coparticipación:
- En «Filcrosa S.A. s/Quiebra s/incidente de verificación Municipalidad de Avellaneda, 30/9/03. « (Fallos: 326:3899), la Corte sostuvo que la potestad tributaria provincial debe ejercerse con respeto al régimen federal[4].
- En «Loma Negra Cía. Industrial Arg. SA c/Pcia. de Misiones s/acción declarativa de certeza, 27/9/22», la CSJN decretó la medida cautelar de no innovar solicitada, y ordenar a la Provincia de Misiones que deberá abstenerse de obstaculizar el ingreso de mercaderías fabricadas y comercializadas por Loma Negra provenientes de extraña jurisdicción por el solo hecho de no haber efectuado el pago a cuenta de los anticipos del impuesto sobre los ingresos brutos previsto en la resolución general 56/2007 dictada por la Dirección General de Rentas Provincial, como así también de adoptar cualquier medida que en forma directa o indirecta impida el ingreso y/o egreso de la mercadería con fundamento en las normas provinciales que aquí se impugnan y constituyen el objeto de estos autos, hasta tanto se dicte sentencia definitiva en las presentes actuaciones.[5].
- En “Bayer SA c/Pcia. de Santa Fe s/acción declarativa de inconstitucionalidad”, 20/08/24[6], declara la inconstitucionalidad de los arts. 160, inc. ñ, del Código Fiscal provincial y 6° y 7° de la ley local 3650, todos modificados por la ley provincial 13.286, de la resolución general API 14/2012 y del art. 1° del decreto provincial 2707/2012, en tanto establecían un régimen de alícuotas diferenciales en el impuesto sobre los ingresos brutos, basadas en el lugar de radicación del contribuyente; así como también la de la resolución API 11-6/2015.
- Más recientemente, en «Refinería del Norte S.A. c/ Municipalidad de La Banda del Río Salí» (CSJN, 11/06/2024)[7], se reafirmó que los municipios no pueden gravar con tasas actividades ya alcanzadas por tributos provinciales, so riesgo de afectar el esquema de coparticipación.
- Cooperativa Farmacéutica de Provisión y Consumo Alberdi Ltada c/Pcia del chaco[8], se reafirmó el criterio de que la ausencia de lucro en el ejercicio de la actividad ubica al contribuyente fuera del ámbito de imposición del ISIB.
- Petroarsa SA[9] c/Pcia. de Tucumán s/inconstitucionalidad, 19/3/24, en el la CSJN dictó sentencia reconociendo la inconstitucionalidad de las normas que establecen alícuotas en función de parámetros de ingresos que violentan el principio de territorialidad que caracteriza al ISIB.
IV. Jurisprudencia provincial y conflictos actuales
Los tribunales provinciales han debido pronunciarse en múltiples oportunidades frente a normas que amplían de manera excesiva el hecho imponible del ISIB o designan agentes de percepción en condiciones inconstitucionales:
- “Zamagro SRL c/ Provincia de Tucumán” (CSJTuc, 2023), donde se declaró la inconstitucionalidad de la resolución que designaba al contribuyente como agente de percepción sin sustento legal[10].
- “Club El Carmen S.A. c/ ARBA” (SCBA, 2025)[11], que analizó la constitucionalidad del art. 182 del Código Fiscal bonaerense frente al art. 9.b.1 de la Ley 23.548, distinguiendo entre actividad onerosa, actividad lucrativa y finalidad de lucro.
- “Banco CMFc/Pcia. de Tucumán[12] declaró la inconstitucionalidad de las normas provinciales que establecieron el régimen de recaudación anticipada porque violenta el principio de legalidad.
- “Abastecedora del Norte SRL c/Pcia. de Tucumán[13] consideró que las normas que establecen el régimen de percepción violentan principios constitucionales.
- “Garvich, Fernando c/Pcia. de Tucumán”[14] consideró la afectación del principio de igualdad ante la ley.
Estos fallos revelan una constante: los planteos de inconstitucionalidad se reiteran en diversas jurisdicciones debido a la fragmentación normativa y la falta de coordinación en materia tributaria.
V. Hacia un federalismo fiscal más armónico
La armonización de los tributos provinciales y municipales es una deuda pendiente que las provincias y la nación deben saldar para lograr la consolidación federal de nuestro sistema de gobierno y por ende del sistema tributario, y luego con los contribuyentes del país a quienes se los somete a una exacción ilegal permanente e ilegítima.
Tal como lo sostuvo el Supremo Tribunal de Justicia de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires[15] el régimen de recaudación anticipada vigente representa “un empréstito obligatorio forzoso y gratuito” que se le exige a los contribuyentes, y que violenta elementales principios constitucionales.
El problema no radica en la existencia de potestades tributarias provinciales, sino en su ejercicio descoordinado y desmesurado, que genera:
- Inseguridad jurídica para los contribuyentes.
- Litigiosidad recurrente ante tribunales provinciales y la CSJN.
- Pérdida de eficiencia recaudatoria por judicialización excesiva.
- Pérdida de contribuyentes en las provincias en las que los regímenes de recaudación anticipada son confiscatorios.
- Incremento de los precios de ventas en las jurisdicciones con mayor desarmonización.
Se impone avanzar hacia mecanismos institucionales de coordinación, ya sea mediante la reforma de la Ley de Coparticipación o a través de acuerdos federales que reduzcan la dispersión normativa.
VI. Deudas que los gobiernos provinciales mantienen sin saldar y que afectan la consolidación del tan ansiado federalismo fiscal.
La ausencia de armonización tributaria en el ámbito de los impuestos provinciales y municipales afecta la existencia de un sistema tributario que respete las bases del federalismo fiscal que estable nuestra carta magna.
Dos son las cuestiones urgentes y esenciales para resolver, una de ellas vinculadas al ISIB y la restante a la TSeH.
Por un lado, el régimen de recaudación anticipada del ISIB que implica una constante exacción de fondos que de manera ilegítima, ilegal y arbitraria los gobiernos provinciales se apoderan de fondos de los contribuyentes sometiéndolos al inicio de sinuosos procedimientos administrativos para recuperar los fondos que les pertenece.
Así lo reconoció la CSJN en Petroarsa SA sentencia en la que reconoció que el criterio previsto por la Provincia de Tucumán para la determinación de las alícuotas del ISIB sustentadas en parámetros que consideren las ventas gravadas, no gravadas y exentas del todo el país violenta el principio de territorialidad que caracteriza al ISIB conforme lo prevén las normas de fondos.
La aplicación de alícuotas crecientes en función de tales parámetros rompe la armonización que debe existir entre lo previsto en nuestra constitución respecto de la competencia originaria de las provincias en el ámbito tributario con los compromisos asumidos por cada una de ellas mediante la adhesión expresa a la Ley de Coparticipación Federal de Impuestos (Ley 23.548).
De la misma manera y en fecha mas reciente el Dictamen de la PGN en el caso Zamagro SRL c/Pcia de Tucumán consideró con idéntico sustento legal que la designación de agentes de percepción en función de parámetros que consideren las ventas gravadas, no gravadas y exentas de todo el país violenta el principio de territorialidad que caracteriza el ISIB.
En lo que respecta a las tasas municipales el incremento de las alícuotas aplicables y el método de liquidación previsto (alícuotas por monto de ingresos) las transforma en un verdadero impuesto que se superpone análogamente con los vigentes en cada jurisdicción provincial violentando una vez mas lo dispuesto en las normas de fondo.
Recientemente la CSJN[16] insistió en la inconstitucionalidad de las tasas municipales cuando su aplicación no está vinculada con una efectiva e individualizada prestación de servicios.
VII. Conclusiones
La desarmonización normativa en el ISIB refleja una tensión estructural entre la autonomía provincial y la necesidad de un federalismo fiscal coordinado. La jurisprudencia evidencia que la reiteración de planteos de inconstitucionalidad no es un fenómeno aislado, sino un síntoma de la fragmentación del sistema tributario argentino.
Resulta indispensable promover reformas institucionales que fortalezcan la coordinación fiscal y garanticen un equilibrio entre autonomía provincial y supremacía constitucional.
[1] Director de Tax&Legal Business Advisor SRL
[2] CSJN, Petroarsa SA c/Pcia. de Tucumán s/inconstitucionalidad, 19/3/24.
[3] PGN, Zamagro SRL c/Pcia. de Tucumán s/acción declarativa de inconstitucionalidad, 27/12/2024.
[4] CSJN, “Filcrosa S.A. s/ quiebra s/ incidente de verificación Municipalidad de Avellaneda”, 30/9/03, Fallos: 326:3899.
[5] CSJN, “Loma Negra SA Cía.. Industrial Arg. SA c/Pcia. de Misiones s/acción declarativa de certeza, 27/9/22.
[6] CSJN, Bayer SA c/ Santa Fe, Provincia de s/ acción declarativa de inconstitucionalidad, 20/08/2024
[7] CSJN, “Refinería del Norte S.A. c/ Municipalidad de La Banda del Río Salí”, sentencia del 11/06/2024.
[8] CSJN, Cooperativa Farmacéutica de Provisión y Consumo Alberdi Ltada. c/Pcia de chaco s/amparo, 19/03/2024.
[9] Ob. Cit. 2
[10] CSJTuc, “Zamagro SRL c/ Provincia de Tucumán”, sentencia del 15/09/2023.
[11] JCA La Plata N° 2, “Club El Carmen S.A. c/ ARBA”, sentencia del 15/05/2025.
[12] CCAT, Sala II, Banco CMF c/Pcia de Tucumán, 3/2/2014.
[13] CCAT, Sala II, Abastecedora del Norte SRL c/Pcia. de Tucumán, 25/3/2015.
[14] CCAT, Sala III, Garvich Fernando c/Pcia. de Tucumán, 26/5/2020.
[15] STJ, CABA, Minera IRL Patagonia SA c/CABA, 12/11/2014.
[16] Ob. Cit. 11.